Erbschaftsteuerliche Betriebsvermögensbegünstigung: Ernstliche Zweifel an Rechtmäßigkeit der Zugangsprüfung

FG Münster vom 03.06.2019, 3 V 3697/18 Erb

Die §§ 13a, 13b ErbStG ermöglichen eine ganz oder teilweise steuerfreie Übertragung von bestimmten Betriebsvermögen. Begünstigungsfähig sind nach § 13b Abs. 1 ErbStG insbesondere Einzelunternehmen, Mitunternehmeranteile oder Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Erblasser oder Schenker zu mehr als 25 % beteiligt.

Das begünstigungsfähige Vermögen ist aber nur unter weiteren Voraussetzungen auch tatsächlich begünstigt. Eine Begünstigung scheidet von vornherein aus, wenn die sogenannte Zugangsprüfung (§ 13b Abs. 2 Satz 3 ErbStG) nicht bestanden wird, weil das Verwaltungsvermögen mindestens 90 % des Werts des begünstigungsfähigen Vermögens beträgt. Zum Verwaltungsvermögen gehören nach § 13b Abs. 4 ErbStG beispielsweise Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Beteiligungen an Kapitalgesellschaften von 25 % oder weniger, Kunstgegenstände, Wertpapiere und Finanzmittel wie Kontoguthaben und Forderungen. Diese Zugangsprüfung ist deshalb besonders problematisch, weil unterschiedliche Rechengrößen miteinander verglichen werden: Auf der einen Seite das Brutto-Verwaltungsvermögen und auf der anderen Seite der Nettowert des übertragenen Betriebsvermögens. Anders als bei der Prüfung der Verwaltungsvermögensquote für die Optionsverschonung nach § 13a Abs. 10 Satz 2 ErbStG und der Prüfung, ob die vorhandenen Finanzmittel tatsächlich schädliches Verwaltungsvermögen darstellen (§ 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 1 ErbStG), bleiben bei der Zugangsprüfung sowohl die im Betrieb vorhandenen Verbindlichkeiten als auch der Freibetrag von 15 % des Werts des übertragenen Vermögens im Rahmen des Finanzmitteltests unberücksichtigt.

Erklärtes Ziel des Gesetzgebers war es, mit der Zugangsprüfung betriebliches Vermögen, welches zu einem überwiegenden Teil aus Verwaltungsvermögen besteht, von den Betriebsvermögensbegünstigungen insgesamt auszunehmen, um insbesondere eine missbräuchliche Inanspruchnahme der vorgesehenen Teilverschonungsregelungen für Verwaltungsvermögen zu vermeiden (BT-Drs. 18/8911 S. 40).

Der Entscheidung des FG Münster im Verfahren über die Aussetzung der Vollziehung eines Erbschaftsteuerbescheids lag folgender Sachverhalt zugrunde:

Die Antragstellerin erwarb von ihrem Vater sämtliche Anteile an einer GmbH. Der für die Anteile ermittelte Substanzwert von EUR 544.598 lag über dem Ertragswert der Anteile. Die GmbH hatte zum Übertragungszeitpunkt Finanzmittel von EUR 2.577.649 und Schulden von rund 3.138.504. Das Finanzamt versagte der Betriebsvermögensbegünstigungen der §§ 13a, 13b ErbStG, da die Verwaltungsvermögensquote von 473 % (2.577.649 / 544.598) im konkreten Fall die 90 %-Grenze des § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG überstieg und setzte gegenüber der Antragstellerin Schenkungsteuer fest.

Das FG Münster setzte die Schenkungsteuer wegen ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Schenkungsteuerbescheids nach § 69 FGO aus. In der äußerst kurz gehaltenen Begründung verweist das FG auf die zahlreichen Literaturstimmen, wonach die Zugangsprüfung zu einem wirtschaftlich nicht nachvollziehbaren Ergebnis führe und schließt sich dem an. Ferner äußert das FG Münster Zweifel daran, ob die beabsichtigte Missbrauchsvermeidung durch den Gesetzeszweck gedeckt wird. Ob an der Regelung auch verfassungsrechtliche Zweifel bestehen, hat das FG Münster hingegen ausdrücklich offengelassen.

Der Entscheidung des FG Münster ist im Ergebnis zuzustimmen. Die Begründung vermag indessen nicht vollumfänglich zu überzeugen. Aufgrund des klaren Gesetzeswortlauts und des eindeutigen gesetzgeberischen Willens, wonach für die Ermittlung der Verwaltungsvermögensquote das Brutto-Verwaltungsvermögen ohne Abzüge anzusetzen ist (BT-Drs. 18/8911 S. 40), können unseres Erachtens ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Schenkungsteuerbescheids nicht mit wirtschaftlich unsinnigen Ergebnissen, sondern nur mit Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit der Regelung begründet werden. Es bleibt daher abzuwarten, wie das FG Münster im offenbar bereits anhängigen Hauptsacheverfahren entscheiden wird. Da die Gerichte keine Normverwerfungskompetenz haben, halten wir für wahrscheinlicher, dass das FG Münster die Sache dem Bundesverfassungsgericht zur Entscheidung im Rahmen eines konkreten Normenkontrollverfahrens (Art. 100 Abs. 1 GG) vorlegen oder die Klage abweisen wird, als dass es gegen den Wortlaut der Norm die Betriebsvermögensbegünstigungen gewährt. Solange zu dieser Frage noch keine höchstrichterliche Entscheidung oder eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vorliegt, sollten in bereits verwirklichten Fällen entsprechende Steuerbescheide mit Einspruch und ggf. Klage angefochten und offen gehalten werden. Für anstehende Vermögensübertragungen sollte im Vorfeld genau geprüft werden, welche Maßnahmen ergriffen werden können, um die Voraussetzungen der Zugangsprüfung einzuhalten. So hätte im vorliegenden Fall die 90 %-Grenze beispielsweise dadurch unterschritten werden können, dass vor der Übertragung ein Großteil der Finanzmittel zur Tilgung der Verbindlichkeiten verwendet wird.

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